Podatnicy mający sprzedaż mieszaną (tzn. wykonujący zarówno czynności opodatkowane, jak i zwolnione bądź niepodlegające VAT), odliczają w trakcie roku podatek naliczony od niektórych wydatków przy zastosowaniu proporcji wstępnej. W deklaracji VAT składanej za pierwszy okres rozliczeniowy w kolejnym roku, muszą skorygować tak odliczony podatek na podstawie proporcji ostatecznej (rzeczywistej).
Przepisy ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) nakładają na podatników obowiązek odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do odliczenia VAT. W sytuacji natomiast, gdy podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części tych kwot (co ma miejsce przykładowo w przypadku mediów), odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko w takiej części, w jakiej można proporcjonalnie przypisać ten podatek czynnościom umożliwiającym to odliczenie. (art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT). Oznacza to konieczność korekty łącznej kwoty podatku naliczonego, wynikającej z otrzymanych faktur do wartości przysługującego odliczenia, w związku z rodzajem prowadzonej działalności.
Prawidłowe ewidencjonowanie ułatwia sporządzenie korekty
Prowadząc sprzedaż mieszaną podatnicy powinni każdy dokonany zakup przypisywać (i ewidencjonować) do jednego rodzaju z następujących czynności:
- uprawniających do odliczenia VAT w całości, lub
- nieuprawniających do odliczenia VAT w całości, lub
- uprawniających do częściowego odliczenia VAT.
Klasyfikacja taka jest niezbędna do prawidłowego rozliczenia podatku naliczonego od dokonanych zakupów opodatkowanych VAT. Odrębnemu ewidencjonowaniu podlegają ponadto zakup:
- towarów i usług innych niż środki trwałe,
- nieruchomości,
- środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji
– z uwagi na odmienne zasady rozliczania podatku naliczonego dla każdej z tych grup zakupów. W konsekwencji podatnik powinien prowadzić, co najmniej kilka rodzajów ewidencji zakupu. Katalog czynności z prawem do odliczenia VAT wskazuje art. 86 ustawy o VAT (w powiązaniu z art. 88 tej ustawy zawierającym katalog wyłączeń prawa do odliczenia).
Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie wymagają wprawdzie prowadzenia ewidencji zakupów związanych z czynnościami nieuprawniającymi do odliczenia VAT, to jednak w praktyce ewidencja ta może okazać się niezbędna. Dotyczy to m.in. sytuacji, gdy zakupione towary zmienią swoje przeznaczenie podczas ich użytkowania. Podatek naliczony związany zarówno z czynnościami uprawniającymi jak i nieuprawniającymi do odliczenia rozlicza się w kilku etapach, na zasadach określonych w art. 90-91 ustawy o VAT, a mianowicie:
Pierwszy etap – korekta wstępna
Polega on na wstępnej korekcie podatku naliczonego w celu ustalenia przysługującej podatnikowi proporcji odliczania VAT. Dokonuje się tej korekty na podstawie wstępnej struktury sprzedaży.
Drugi etap – korekta ostateczna
Odliczony na podstawie wstępnej korekty podatek naliczony podlega ostatecznej korekcie na podstawie rzeczywistego wskaźnika sprzedaży.
Przy działalności mieszanej podatnik powinien prowadzić zarówno ewidencję zakupów (w celu wyodrębnienia tych, od których przysługuje mu odliczenie VAT tylko w części), jak również ewidencję sprzedaży prowadzoną w celu ustalenia struktury sprzedaży za poszczególne lata podatkowe.
Jeśli podatnik nie jest w stanie jednoznacznie zakwalifikować zakupów do żadnej z kategorii sprzedaży (uprawniającej do odliczania VAT lub nieuprawniającej do tego odliczenia) – może odliczać VAT w trakcie roku jedynie w ściśle określonej proporcji (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).
Comments are closed.